El pasado año 2021 la Dirección General de Tributos sorprendió a la gran mayoría del sector de energías renovables con la interpretación realizada en la Consulta V2265-21, en relación con la aplicación de la exención recogida en el artículo 21.3 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS), y en la que pone de manifiesto un cambio de criterio administrativo sobre una materia que se pensaba pacífica.
Como es sabido, el motivo de la consulta era la transmisión de una entidad participada (SPV – filial[1]) en la que se desarrollaba un proyecto de parque fotovoltaico en fase ready to build (RTB) y sobre la que se pretendía aplicar la exención recogida en el artículo 21.3 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades sobre la ganancia obtenida en dicha transmisión, y que asciende al 95% de la misma.
La interpretación realizada por la Dirección General de Tributos (DGT) en dicha consulta consternó a una gran parte del sector, tanto por lo inesperado de la contestación, como por las implicaciones que conlleva. En resumen, esta concluía que era inaplicable la exención recogida en el artículo 21.3 LIS, por considerar que la entidad transmitida era una entidad patrimonial a los efectos del artículo 5 LIS.
El razonamiento que lleva al Centro Directivo a concluir que la entidad tiene el carácter de patrimonial se basa en el inicio material de la actividad económica. El Centro directivo razona que, al no haber iniciado la filial materialmente la promoción de la planta solar, no se puede entender que exista una actividad económica, ni siquiera en fase preparatoria, por lo que los activos de la entidad no estarían afectos a esta, por inexistencia de la misma.
Esta interpretación produce una distorsión enorme a nivel de inversión en este sector, que, recordemos, forma parte de los sectores estratégicos ODS[2], y que en la actualidad, conforme a los datos del ejercicio 2021, supone el 1,58% del PIB español[3].
El razonamiento ofrecido por la Dirección General de Tributos, o más bien la falta de este, resulta en extremo simplista. Parece en cambio necesario un mayor esfuerzo de razonamiento y un mayor esfuerzo dialectico en la motivación de lo que se concluye, a riesgo de contravenir -como consideramos que así hace- el espíritu de la norma, el motivo de la exención, la jurisprudencia relativa a las actividades preparatorias y la doctrina relativa al examen de patrimonialidad de la sociedad atendiendo a los elementos materiales del grupo de sociedades. Cuestiones todas, que se dejan inexcusablemente al margen del análisis y que generan, a la postre, una gran inseguridad jurídica y unos elevados costes fiscales en el sector de las energías renovables.
No obstante, como posteriormente se analizará, la propia DGT ha modificado su criterio respecto a las actividades preparatorias y al alcance de la exención del artículo 21.3 LIS en su reciente Consulta V0863-23.
[1] SPV: Vehículo de Propósito Especial en sus siglas en inglés (Special Purpose Vehicle)
[2] Objetivos de Desarrollo Sostenible. En concreto, el objetivo 7 recogido en la Agenda 2030.
[3] Estudio realizado por (APPA) Asociación de Empresas de Energías Renovables: “Las renovables plantan cara a la crisis energética: más de 110.000 empleos y un 1,58% del PIB nacional – APPA Renovables” publicados por Europapress el 23 de noviembre de 2022.