La Sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, núm. 449/2024, de 13 de marzo (ECLI:ES:TS:2024:1622), contiene una serie de interesantes consideraciones sobre el carácter deducible de la retribución de los administradores de una sociedad anónima, analizando conjuntamente las reglas que, al respecto, contienen las normas reguladoras del Impuesto de Sociedades (ámbito fiscal) y de las sociedades mercantiles de tipo esencialmente capitalista (ámbito mercantil).

El supuesto enjuiciado trae causa de la deducción en el Impuesto de Sociedades, correspondiente a los ejercicios 2011 y 2012, por una sociedad anónima, de los gastos debidos a los salarios percibidos por trabajadores de la empresa que, al mismo tiempo, ostentaban la condición de miembros del Consejo de Administración. En contra de tal deducción se pronunciaron, sucesivamente, la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de la Administración, el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) y la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en sentencia de 27 de octubre de 2022, que es la resolución que se recurrió en casación.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo dictó Auto, con fecha 10 de mayo de 2023, precisando que la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consiste en:

“Determinar si las retribuciones que perciban los administradores de una entidad mercantil, acreditadas y contabilizadas, constituyen una liberalidad no deducible por el hecho de que las mismas no estuvieran previstas en los estatutos sociales, según su tenor literal, o si, por el contrario, el incumplimiento de este requisito no puede comportar, en todo caso, la consideración de liberalidad del gasto y la improcedencia de su deducibilidad”

La sentencia que reseñamos incluye un larguísimo Fundamento de Derecho Tercero en el que se recogen los antecedentes jurisprudenciales aplicables al caso. Entre ellos, merecen citarse la STS, Sala 3ª, núm. 214/2024, de 18 de enero, que fija el marco normativo para abordar la cuestión que presenta interés casacional (art. 14.1.e) TRLIS, art. 130 TRLSA y art. 217 LSC) y el marco jurisprudencial, citando numerosas resoluciones (STS, Sala 3ª, núm. 458/2021, de 30 de marzo; STS, Sala 3ª, núm. 875/2023, de 27 de junio; y STS, Sala 3ª, núm. 1.378/2023, de 2 de noviembre) de las que se puede extraer la doctrina jurisprudencial siguiente:

• Aun cuando haya existido incumplimiento de la legislación mercantil (o un incumplimiento de una previsión estatutaria), tal inobservancia no puede comportar automáticamente la consideración como liberalidad del gasto correspondiente (contabilizado, acreditado y remunerador de unos servicios onerosos, efectivamente prestados) y la improcedencia de su deducibilidad.

• Las retribuciones así percibidas no constituyen una liberalidad no deducible (art. 14.1.e) TRLIS) por el hecho de que la relación que une a los perceptores de las remuneraciones con la empresa sea de carácter mercantil.

El Alto Tribunal, apoyándose en los referidos antecedentes jurisprudenciales, concluye que “las retribuciones que perciban los administradores de una entidad mercantil, acreditadas y contabilizadas, su no previsión en los estatutos sociales, y su incumplimiento no puede comportar, en todo caso, la consideración de liberalidad del gasto y, sin más, la improcedencia de su deducibilidad; conforme al principio de correlación de ingresos y gastos, el párrafo segundo del art. 14.1.e) TRLIS y la jurisprudencia que los interpreta, no es admisible que un gasto salarial que está directamente correlacionado con la actividad empresarial y la obtención de ingresos sea calificado de donativo o liberalidad no deducible”

Recuerda el Tribunal Supremo que la polémica surgió a raíz de una resolución que estableció que sólo eran deducibles las retribuciones de los administradores de sociedades cuyo importe concreto estuviere reflejado en los estatutos sociales con absoluta certeza, siendo minoritaria la postura (reflejada en algunos votos particulares de otras resoluciones del Alto Tribunal) favorable a considerar que el hecho de que tales retribuciones no se previeran estatutariamente o que incumplieran el resto de requisitos exigidos legalmente por normas no fiscales, tendrá sus consecuencias mercantiles, pero sin trascendencia en el orden fiscal, pues la previsión legal estatutaria había sido interpretada por la jurisprudencia como medida de salvaguarda para los socios minoritarios por los posibles abusos de los socios mayoritarios.

En definitiva, esta sentencia acoge la referida postura minoritaria, sosteniendo que la no previsión estatutaria no puede comportar, sin más, la negación de una realidad jurídica y material. Las previsiones en las normas mercantiles no comportan una presunción iuris et de iure que trasciende al ámbito fiscal. En todo caso, del juego de las previsiones mercantiles debe partirse que, si no hay previsión estatutaria, en principio y salvo prueba en contrario, se presume que las cantidades entregadas a los administradores son gratuitas, no hay contraprestación sinalagmática de la que descubrir el carácter oneroso de las mismas, pero, cuando se acredita que sí existe onerosidad, que las retribuciones percibidas por los miembros del Consejo de Administración, aparte por la relación laboral que les une con la entidad, responden a los servicios prestados a la misma para obtención de ingresos, desaparece el carácter de gratuidad de las mismas y, de cumplirse el resto de requisitos antes referidos, conforme a las normas fiscales, han de considerarse gastos susceptibles de deducción.

Por consiguiente, el Tribunal Supremo estimó el recurso de casación.